Неполная уплата налога как налоговое правонарушение

Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)

Регулярная и полная уплата установленных сумм налога и сбора входит в обязанности каждого налогоплательщика.

Ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора)

В случае нарушения данных правил, действующее законодательство РФ предусматривает определенную ответственность. В роли субъектов ответственности при этом будут выступать: различные юридические лица – организации, предприятия и учреждения, физические лица, а также официально зарегистрированные индивидуальные предприниматели.

В отношении тех налогоплательщиков, которые применяют упрощенную систему налогообложения, ответственность за неуплату, либо неполную уплату установленных сумм налога и сбора может представлять собой только штраф за неуплату налога на добавленную стоимость, если указанное лицо действительно является официальным плательщиком данного налога.

В том случае, если конкретный налогоплательщик не наделен обязанностью по уплате налога на добавленную стоимость, его привлечение к ответственности уполномоченным органом не будет являться правомерным.

Вторым важным нюансом для того, чтобы ответственность налогоплательщика за неуплату, либо неполную уплату сумм налога и сбора была установлена, является факт обязательного наличия недоимки по соответствующему налогу. При этом факт недоимки должен быть подтвержден документально.

Обязанность по представлению соответствующих доказательств для установления вины ложится на представителя налогового органа.

Объектом правонарушения, которое представляет собой неуплату, либо неполную уплату сумм налога и сбора, всегда будет являться часть бюджета государства, либо муниципальных образований, которая была образована путем совокупности налоговых доходов. Обязанность налогоплательщиков по уплате налогов и сборов всегда должна быть выражена в денежной форме.

Действующее налоговое законодательство РФ не допускает принятие нормативно-правовых актов уполномоченными органами, направленными на не денежную форму исполнения существующих налоговых обязательств.

Налоговые обязательства считаются совершенными с момента, указанного в существующем законодательстве о налогах и сборах. При этом зачисление денежных средств в соответствующий бюджет считается осуществленным с момента проведения необходимой операции банковской организацией.

Согласно установленным налоговым нормам, налогоплательщик наделен правом самостоятельного исчисления налоговой базы и точной суммы, подлежащей к уплате за определенный временной период, который брался в расчет.

В случае умышленных действий по занижению существующей налоговой базы, либо по снижению налоговых ставок и повышению налоговых льгот, налогоплательщик привлекается к ответственности, в соответствии со ст. 122 НК РФ.

Такое налоговое нарушение, как неуплата, либо неполная уплата установленных сумм налога и сбора, будет иметь свою объективную сторону. Она выражается в неправомерном деянии, либо проявлении бездействия со стороны налогоплательщика, которое в будущем и привело к нарушению норм действующего налогового законодательства. Ответственность к налогоплательщику за неуплату, либо неполную уплату предусмотренных сумм налога и сбора не может быть применена в случае отсутствия в правонарушении объективной стороны.

Что не признается правонарушением

Обязанность по регулярному внесению налоговых платежей установленного размера распространяется как физических, так и на юридических лиц. При этом подтвержденная неуплата, либо неполная уплата предусмотренных сумм налога и сбора, в большинстве случае, ведет к негативным последствиям для налогоплательщика, в чем и выражается ответственность.

Но в отдельных случаях, неуплата, либо неполная уплата установленных сумм налога и сбора не признается налоговым правонарушением и не ведет к дальнейшему назначению ответственности налогоплательщику.

Основные причины, по которым ответственность за неуплату или неполную уплату предусмотренных сумм налога и сбора не может быть установлена в отношении налогоплательщика, представляют собой следующие обстоятельства:

  • если неуплата либо неполная уплата сумм налога и сбора стала результатом особых форс-мажорных обстоятельств, в том числе экологических катастроф, произошедших стихийных бедствий и т.д.;
  • если налогоплательщик не выполнил свои обязательства по причине серьезной болезни или определенного недуга, результатом которого стала невозможность контроля своих действий;
  • если данные нарушения установленных норм налогового права стали результатом выполнения определенного предписания, установленного налоговым органом. Чаще всего данные предписания могут касаться установленного порядка налоговых расчетов, процедура налогообложения, исчисления и уплаты налогов и т.д.;
  • по причине появления иных обстоятельств и причин, которые сделали невозможным исполнение обязательства по уплате установленных сумм налогов и предусмотренных сборов.

Во всех вышеперечисленных случаях, установленная ответственность за проявленное нарушение будет считаться неправомерной. В такой ситуации налогоплательщик будет иметь полное право для обращения в вышестоящую инстанцию с целью защиты своих законных интересов.

При представлении необходимых доказательств, ответственность, ранее примененная к налогоплательщику, должна быть аннулирована и снята.

Помимо тех случаев, когда неуплата налогов не является правонарушением, действующее законодательство РФ устанавливает и дополнительные обстоятельства, при которых факт правонарушения признается, но ответственность за него смягчается по определенным причинам.

К таким причинам можно отнести: факт наличия сложных семейных обстоятельств в текущей жизни налогоплательщика, доказательства вмешательства третьих лиц, которые оказывали давление, либо применяли психологическое давление в отношении налогоплательщика.

Ответственность за совершенное правонарушение может быть смягчена и в иных случаях, если они действительно могли оказывать соответствующее влияние на процедуру уплаты налогов, и могли способствовать нарушению действующих законодательных норм.

Статья 122 НК РФ. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов)

1. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса,

влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

2. Утратил силу. — Таможенный кодекс РФ от 28.05.2003 N 61-ФЗ.

3. Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно,

влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

4. Не признается правонарушением неуплата или неполная уплата ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков сумм налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков или других неправомерных действий (бездействия), если они вызваны сообщением недостоверных данных (несообщением данных), повлиявших на полноту уплаты налога, иным участником консолидированной группы налогоплательщиков, привлеченным к ответственности в соответствии со статьей 122.1 настоящего Кодекса.

Читайте так же:  Налог на землю предпринимателю

Порядок взыскания налоговой санкции

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Такое определение дано в п. 1 ст. 114 НК РФ. Названной статьей регламентирован и порядок ее взыскания.

Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ.

К сведению: размеры штрафов за совершение налогового правонарушения установлены в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба и иных существенных обстоятельств.

Например, за правонарушения, предусмотренные п. 1 ст. 119, п. 3 ст. 120, ст. 122, 122.1, 123, 129.3, 129.5 НК РФ, размеры штрафов установлены в процентном отношении от суммы неуплаченного (неудержанного или неперечисленного) налога.

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, закрепленным в соответствующей статье НК РФ (п. 3 ст. 114 НК РФ).

К сведению: смягчающие обстоятельства перечислены в п. 1 ст. 112 НК РФ, однако те, что прямо поименованы в этом пункте, касаются физических лиц.

При этом пп. 3 указанной нормы установлено, что суд или налоговый орган, рассматривающие дело, могут принять к сведению иные обстоятельства, смягчающие ответственность.

Учитывая тот факт, что в п. 3 ст. 114 НК РФ обозначен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Однако уменьшение суммы штрафа более чем в два раза не свидетельствует о возможности снижения штрафа до нуля рублей, поскольку это будет означать освобождение лица от ответственности за совершение налогового правонарушения (см. Определение ВС РФ от 05.02.2019 № 309-КГ18-14683 по делу № А76-5261/2017).

При наличии отягчающего обстоятельства, предусмотренного п. 2 ст. 112 НК РФ (совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение), размер штрафа увеличивается на 100% (п. 4 ст. 114 НК РФ).

При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой (п. 5 ст. 114 НК РФ).

Сумма штрафа, взыскиваемого за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу, подлежит перечислению со счетов налогоплательщиков только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством РФ (п. 6 ст. 114 НК РФ).

Обратите внимание! Статьей 109 НК РФ определен перечень обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. Одним из таких обстоятельств согласно п. 4 указанной нормы является истечение сроков давности привлечения к ответственности.

Состав налогового нарушения

Под составом налогового нарушения понимается целая совокупность различных признаков, в рамках налогового законодательства, которые позволяют считать, что имеет место именно налогового нарушение со стороны участника налоговых правоотношений.

Совершение налогового правонарушения не всегда влечет ответственность участника налоговых отношений. Например, в случаях, когда при рассмотрении дела, становится известно, что никакого факта нарушения нет. То есть отсутствует состав нарушения и преступления.

Совершение налогового правонарушения еще не является основанием для наступления ответственности.

Например, если плательщику не исполнилось на момент нарушения 16 лет, то привлечь его к ответственности нельзя. Или если в ходе рассмотрения дела, не было найдено никаких доказательств виновности плательщика.

Основная задача налогового органа, который обнаружил правонарушение, заключается в изыскании доказательств вины, в противном случае к плательщику будет нечего предъявить. Поскольку плательщик не обязан доказывать свою невиновность.

Налоговые правонарушения условно по составу делятся на четыре группы: объект и субъект, объективная сторона и субъективная сторона. Объектом всегда являются гражданско-правовые отношения, которые нарушаются в результате совершения налогового преступления.

Так, если плательщик не вносит вовремя плату по налогам и сборам, то нарушаются его правоотношения с государством, поскольку плательщик не исполняет свои обязательства перед ним, не пополняет государственный бюджет.

Субъект налогового правонарушения – это плательщик, который совершил налогового правонарушение. Это может быть, как отдельный плательщик – физическое лицо, так и целая организация, индивидуальный предприниматель, должностное лицо, в результате действия или бездействия которого наступило нарушение со стороны всей организации, которую он представляет.

Объективной стороной в составе налогового правонарушения является то самое действие, которое привело к нарушению. Например, плательщик не уплатил причитающийся ему налог. Действие по неуплате является объективной стороной состава налогового правонарушения.

Под субъективной стороной понимается то, как именно было совершено нарушение. Так, выделяется две субъективные стороны: по неосторожности (в том числе и по незнанию) и осознанное.

Например, если плательщик следовал указаниям, которые в письменном виде дал ему налоговый орган, и эти требования привели к нарушению действующего налогового законодательства, то субъективная сторона состава нарушения является неосознанной.

Плательщик не умышленно совершил противоправное деяние, ответственность за которое он может и не понести. Состав налогового правонарушения подразумевает, что для доказательства факта самого нарушения должны существовать все 4 составляющие.

Виды налоговых правонарушений условно подразделяются по объекту нарушения на две категории:

  • нарушения в сфере контроля (в том числе при проверке в налоговой сфере);
  • нарушения, имеющие экономическую подоплеку – не уплата налогов и сборов.

Виды налоговых правонарушений необходимы для того, чтобы налоговые органы правильно изыскивали доказательства существования нарушения. Так, при нарушениях в финансовых вопросах для установления факта нарушения достаточно проверить, насколько своевременно плательщик вносил плату по причитающимся ему налогам и сборам.

Помимо условных видов нарушений в налоговой сфере, существует утвержденный перечень налоговый правонарушений по разновидностям. Ему отведена 16 Глава Налогового кодекса.

Как исчисляется срок давности при занижении базы по налогу на прибыль?

Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного его исчисления или других неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога. Эта санкция предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ.

Как было указано выше, согласно п. 1 ст. 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности (три года) в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 122 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение, до момента вынесения решения о привлечении к ответственности.

Толкование этой нормы дано в п. 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57: поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный ст. 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Читайте так же:  Налог на роскошь гидроциклы

В Письме ФНС России от 22.08.2014 № СА-4-7/16692 отмечено, что правовая позиция, изложенная в п. 15 Постановления № 57, применима в том числе к тем налогам, для которых налоговый период составляет год.

Организация занизила облагаемую базу по налогу на прибыль за 2018 год. Исчислим срок давности привлечения к налоговой ответственности.

Ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ.

Срок давности привлечения к ответственности (три года) в отношении налоговых правонарушений по ст. 122 НК РФ исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение.

Налоговый период по налогу на прибыль составляет год (п. 1 ст. 285 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 287, п. 4 ст. 289 НК РФ налог на прибыль за 2018 год должен быть уплачен налогоплательщиком не позднее 28.03.2019. Соответственно, налоговый период, в котором проверяемым лицом допущена задолженность по налогу, – 2019 год. Отсчет трехлетнего срока для привлечения к ответственности начнется с 01.01.2020. Срок исковой давности истечет 01.01.2023.

Статья 122. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов)

1. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса,

влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

2. Утратил силу с 1 января 2004 г.

3. Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно,

влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

4. Не признается правонарушением неуплата или неполная уплата ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков сумм налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков или других неправомерных действий (бездействия), если они вызваны сообщением недостоверных данных (несообщением данных), повлиявших на полноту уплаты налога, иным участником консолидированной группы налогоплательщиков, привлеченным к ответственности в соответствии со статьей 122.1 настоящего Кодекса.

Понятие правонарушения в налоговой сфере

Налоговые правонарушения, согласно нормам налогового законодательства, это действия плательщика налогов и сборов, которые нарушают действующие нормы налогового права. Под деяниями понимаются как действия (в том числе и не осознанные), так и бездействия. Например, когда плательщик не платить вмененные ему налоги и сборы.

Несмотря на то, что действие или бездействие плательщика, в результате которого возникает налоговое нарушение, к ответственности привлечь можно не всех плательщиков и не всегда. Так, Налоговым Кодексом предусмотрен ряд ситуаций, в которых налоговое правонарушение не приводит к ответственности виновного лица.

Определение налогового правонарушения впервые было дано в 1996 году Конституционным судом РФ. Уже после этого в Налоговом Кодексе была отведена отдельная статья для определения. Налоговые правонарушения являются нарушениями, которые выявляют налоговые органы в отношении плательщика. При этом для того, чтобы за найденные нарушения наступила ответственность плательщика по нарушениям, налоговым органам необходимо доказать виновность этого плательщика.

Налоговое правонарушение признается совершенным тогда, когда налоговый орган обнаруживает это нарушение при проверке в отчетный налоговый период. При этом плательщик со своей стороны обязан только вовремя представлять на рассмотрение налоговых органов необходимую документацию.

Комментарии к ст. 122 НК РФ

Сам по себе факт неуплаты налога в установленный срок не является достаточным условием для применения ответственности по статье 122 НК РФ, если налоговый орган не доказал вину налогоплательщика, которая является обязательным элементом состава налогового правонарушения (статья 106 НК РФ). Такой вывод подтверждается судебной практикой (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 30.03.2006 N А12-29806/05-С51, ФАС Дальневосточного округа от 06.04.2006 N Ф03-А04/06-2/738).

Неверное указание кода бюджетной классификации (КБК), как и неверное указание статуса лица, осуществляющего платеж, не приводит к задолженности налогоплательщика перед бюджетом, так как платеж можно идентифицировать по «косвенным» данным, а налоговый орган может самостоятельно относить поступившие денежные средства при невозможности однозначно определить платеж. Следовательно, не образуется состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ.

Налог на прибыль: налоговые санкции и срок давности привлечения к налоговой ответственности

Автор: Егорова С. И., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Каков порядок взыскания налоговой санкции? Как определяется срок давности привлечения к налоговой ответственности? Когда истекает срок давности при занижении облагаемой базы по налогу на прибыль?

Как определить срок давности привлечения к налоговой ответственности?

Срок давности определяется на основании ст. 113 НК РФ. На момент вынесения решения о привлечении к ответственности этот срок не может превышать трех лет:

в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120, 122, 129.3 и 129.5 НК РФ, – начиная со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода;

в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных иными статьями НК РФ, – со дня совершения налогового правонарушения.

Напомним правила расчета сроков в целях применения Налогового кодекса. Они установлены п. 2, 3, 7 ст. 6.1 НК РФ:

Видео (кликните для воспроизведения).

течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало;

срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока;

  • если последний день срока приходится на выходной или нерабочий праздничный день, окончание срока переносится на следующий за ним рабочий день.
  • Организация не представила декларацию по налогу на прибыль за 2018 год.

    Ответственность за это правонарушение предусмотрена п. 1 ст. 119 НК РФ. Значит, срок давности привлечения к налоговой ответственности начинает исчисляться со дня совершения налогового правонарушения.

    Срок подачи декларации по налогу на прибыль истек 28.03.2019.

    День совершения налогового правонарушения – 29.03.2019.

    Срок давности привлечения к ответственности истечет 29.03.2022.

    Течение срока давности привлечения к ответственности может быть приостановлено, если налогоплательщик активно противодействовал проведению выездной налоговой проверки. Течение этого срока считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного п. 3 ст. 91 НК РФ, и возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки (п. 1.1 ст. 113 НК РФ).

    Читайте так же:  Внешний финансовый контроль цель

    Положения ст. 113 НК РФ, устанавливающие сроки давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, не применяются в отношении недоимки и пеней (как компенсационных мер, направленных на восстановление потерь бюджета в связи с несвоевременным поступлением налогов). К такому выводу часто приходят арбитры (см. постановления АС МО от 15.08.2019 № Ф05-12692/2019 по делу № А40-92593/2018, АС УО от 21.12.2017 № Ф09-7380/17 по делу № А07-1853/2017). То есть, если срок давности привлечения к ответственности истек, налоговый орган, освободив налогоплательщика от уплаты штрафа, в то же время вправе доначислить ему налог и пени.

    Комментарий к Ст. 122 НК РФ

    Статья 122 НК РФ фактически состоит из 3 пунктов.

    Причем п. 1 ст. 122 НК РФ предусматривает штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора) за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ. Здесь следует отметить, что при исчислении штрафа должна быть учтена сумма переплаты, имеющаяся у налогоплательщика по налогу, за неуплату которого он привлекается к налоговой ответственности.

    В силу ст. 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействие) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействие) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

    При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения ст. ст. 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

    Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

    на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

    на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

    Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части (п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК Российской Федерации»).

    Пункт 3 предусматривает штраф в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора) за деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, но совершенные умышленно.

    Пункт 4 указывает на то, что не признается правонарушением неуплата или неполная уплата ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков сумм налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков или других неправомерных действий (бездействия), если они вызваны сообщением недостоверных данных (несообщением данных), повлиявших на полноту уплаты налога, иным участником консолидированной группы налогоплательщиков, привлеченным к ответственности в соответствии со ст. 122.1 НК РФ.

    Неуплата налога (сбора) — это полное неисполнение виновным своей обязанности по уплате налога. Иначе говоря, виновный игнорирует обязанность, возложенную на него ст. 57 Конституции РФ и ст. 3 Налогового кодекса РФ (о том, что «каждый обязан платить законно установленные налоги»). При этом виновный не только нарушает правила п. 1 ст. 45 НК РФ (о том, что он обязан самостоятельно и своевременно исполнить обязанность по уплате налога), но и не намерен (даже впоследствии) исполнить эту обязанность.

    Неполная уплата налога (сбора) отличается от неуплаты налога тем, что виновный:

    — все же частично исполняет свою обязанность по уплате налога (сбора). Не имеет при этом значения, в какой части он исполнил указанную обязанность (например, уплатил 20% суммы налога, половину этой суммы и т.п.). Однако полностью уплатить сумму налога (сбора) виновный и не собирается (не для этого он занижал налогооблагаемую базу) — наоборот, он стремится представить дело таким образом, что, осуществив неполную уплату налога, он тем самым в полном объеме «исполнил» обязанность по уплате налога;

    — не нарушает формально срок исполнения обязанности по уплате налога, сбора. Иначе говоря, всем своим поведением (в том числе и тем, что частичной уплатой налога он якобы исполнил обязанность по уплате налога в полном объеме) виновный внешне демонстрирует, что он в установленном порядке и своевременно уплатил причитающуюся сумму налога.

    Сами по себе «неуплата налога (сбора)» или «неполная уплата налога (сбора)» не образуют объективную сторону правонарушения, предусмотренного комментируемой статьей: объективная сторона данного деяния налицо лишь постольку, поскольку неуплата, неполная уплата налога явились следствием:

    — занижения виновным налогооблагаемой базы (она представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Налоговая база и порядок ее определения устанавливаются в Налоговом кодексе РФ);

    — неправильного исчисления налога по итогам одного или нескольких налоговых периодов (ст. 55 НК РФ). Конечно, это может быть результатом и счетной, и технической ошибок, и неверного определения налоговой ставки и т.д. Не это главное: важен сам факт неправильного исчисления суммы налога, подлежащей уплате;

    — других неправомерных действий (бездействия). Например, виновный неправомерно использует льготы, скрывает объекты, облагаемые поимущественными налогами, уклоняется от регистрации недвижимости в целях уклонения от уплаты налога и др.

    Объективная сторона анализируемого деяния налицо и тогда, когда неуплата либо неполная уплата сумм налога обнаружены (выявлены) налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки, и в случаях, если:

    — факт неуплаты или неполной уплаты налога (сбора) нарушитель выявил самостоятельно (например, в ходе проведения внутренней проверки, ревизии, иных форм контроля). Аналогично решается вопрос, если упомянутые факты были выявлены в результате внешнего аудита, силами третьих лиц, приглашенных виновным для проверки правильности и своевременности исчисления и уплаты налога. С другой стороны, лицо освобождается от ответственности по ст. 122 НК РФ, если оно внесет соответствующие изменения и дополнения в налоговые декларации в порядке, установленном ст. 81 НК РФ;

    Читайте так же:  Финансовый контроль предназначенный для оценки

    — неуплата или неполная уплата налога (сбора) были выявлены в ходе камеральной налоговой проверки (ст. 88 НК РФ). При этом налоговый орган направляет требование об уплате соответствующей суммы налога и пени, однако налоговая санкция, предусмотренная комментируемой ст. 122 НК РФ, применяется только судом.

    Нужно учесть, что Конституционный Суд РФ (в Определении от 18 января 2001 г. N 6-О) указал на то, что положения п. п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ:

    — определяют недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений;

    — не могут (в связи с этим) применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий. См. также Определение Конституционного Суда РФ от 4 июля 2002 г. N 202-О.

    Субъектами анализируемого налогового правонарушения являются не только налогоплательщики (ст. 19 НК РФ), но и налоговые агенты, иные лица.

    Предусмотренная комментируемой статьей ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если оно не содержит признаков состава преступления, предусмотренного ст. ст. 198, 199 — 199.2 УК РФ (см. п. 3 ст. 108 НК РФ).

    Привлечение организации к ответственности за совершение рассматриваемого деяния не освобождает ее руководителя (иных лиц, осуществляющих в ней управленческие функции) при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ (п. 4 ст. 108 НК РФ).

    Субъективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного комментируемой статьей, характеризуется наличием обеих форм вины, т.е. и умысла (п. 2), и неосторожности (п. 1).

    При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства (они указаны в п. 1 ст. 112 НК РФ) размер штрафов уменьшается как минимум в 2 раза. При наличии отягчающего обстоятельства, предусмотренного п. 2 ст. 112 НК РФ, размеры штрафов увеличиваются на 100%.

    Отметим, что с 1 января 2015 г. к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, привлекаются налогоплательщики в случае, если неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) произошла в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных не только ст. 129.3 НК РФ, но и ст. 129.5 НК РФ.

    Указанное изменение внес в п. 1 ст. 122 НК РФ Федеральный закон от 24 ноября 2014 г. N 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)».

    Так, согласно п. 1 ст. 122 НК РФ (в ред. вышеуказанного Федерального закона) неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

    О штрафах за неуплату или неполную уплату налога

    Т.И. Отческая,
    судья ФАС Западно-Сибирского округа,
    кандидат юридических наук

    По данным Высшего Арбитражного Суда РФ, наибольшее количество дел, возникающих из налоговых правоотношений, связано со взысканием недоплаченных в бюджет налогов, санкций и пени. Исковые требования почти по 70 процентам таких дел арбитражными судами удовлетворены.

    Понятие налогового правонарушения

    Уклонение от уплаты налогов и получение неконтролируемой государством прибыли составляют конечную цель экономических и ряда должностных преступлений. Несмотря на принимаемые меры, ситуация с уплатой налогов остается сложной.

    . Отказываясь платить налог, предусмотренный федеральным законом, налогоплательщик нарушает обязанность, предусмотренную статьей 57 Конституции РФ. В этом случае его деяние является

    противоправным (нарушающим установленные актами законодательства о налогах и сборах требования) и

    виновным (налогоплательщик осознает, что уклоняется от обязанности, установленной законом и желает либо сознательно допускает наступление вредных для публичных интересов последствий в виде непоступления в бюджет установленной по данному обязательству суммы налога), за которое Налоговым кодексом (далее – НК РФ, Кодекс) установлена ответственность.(статья 106 НК РФ)**

    Налоговая ответственность

    До введения в действие с 01.01.99 НК РФ налоговая ответственность применялась на основании следующих нормативных актов:

    — Закона РФ от 27.12.91 № 2118-I «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»;

    — Федерального закона от 07.12.91 № 1998-I «О подоходном налоге с физических лиц»;

    *.Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противовправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом установлена ответственность

    — Порядка уплаты страховых взносов работодателями и гражданами в Пенсионный фонд Российской Федерации, утвержденного постановлением Верховного Совета РФ от 27.12.91 №2122-1;

    — Инструкции о порядке взимания и учета страховых взносов (платежей) на обязательное медицинское страхование, утвержденной постановлением СМ — Правительства РФ от 11.10.93 №1018.

    Кодекс свел эти разрозненные виды ответственности в единую систему. В отличие от применявшихся ранее норм, статьи НК РФ содержат четко определенные диспозицию и санкцию. Размер санкций приведен в соответствие с тяжестью совершенного нарушения.

    Санкции за неуплату налогов

    В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ, неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога.

    Положения названной статьи тесно согласуются с пунктом 3* статьи 120 НК РФ

    Состав правонарушения, установленный этой нормой, — материальный. Это означает, что для квалификации деяний налогоплательщика по данному пункту необходимо установить наличие общественно вредных последствий (занижение налоговой базы). Эти последствия, в силу их правовой природы, влияют на определение суммы налога, подлежащего уплате по окончании налогового периода. Уменьшение налоговой базы ведет к занижению, то есть недоплате (неполной уплате) суммы налога. Действующее законодательство предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату суммы налога в статье 122 НК РФ.

    Принцип однократности наказания

    За совершение одного и того же деяния повторное привлечение налогоплательщика к ответственности неправомерно (пункт 2 статьи 108 НК РФ). Поэтому одновременное наложение штрафа по пункту 3 статьи 120 и по статье 122 НК РФ не соответствует Кодексу.

    Инспекция МНС РФ по Ленинскому району г. Тюмени обратилась в арбитражный суд с иском к ОАО «Сервис в строительстве» о взыскании налоговых санкций в размере 65 571,7

    Читайте так же:  Какие документы на возврат налога за квартиру

    рублей. Исследовав материалы дела, суд первой инстанции установил, что

    *Грубые нарушения организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения , если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере 10 процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей. (прим. ред.).

    основанием для привлечения ОАО «Сервис в строительстве» к налоговой ответственности явились факты отнесения на себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) затрат, не подтвержденных документально. Допущенное ОАО «Сервис в строительстве» грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения вызвало следующие последствия:

    — занижена налоговая база, ответственность за которую предусмотрена пунктом 3 cmатьи 120 НК РФ;

    — не полностью уплачены суммы налогов.

    Суд первой инстанции сделал правильные выводы о необходимости привлечения ОАО «Сервис в строительстве» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Суд правомерно отказал инспекции в удовлетворении исковых требований о взыскании штрафа в размере 15 000 рублей по пункту 3 статьи 120 НК РФ. Ведь в силу пункта 2 статьи 108 НК РФ применение двух мер за одно и то же нарушение неправомерно. Кассационная инстанция с данным выводом согласилась.

    Анализ указанных норм позволяет сделать следующий вывод. Если занижение

    налоговой базы произошло вследствие грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, то применяется ответственность, предусмотренная пунктом 3 статьи 120 НК РФ. Если же занижение налоговой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату сумм налога, произошло по иным основаниям, налогоплательщик несет ответственность, предусмотренную статьей 122 НК РФ.

    Применение ответственности по результатам камеральной проверки правомерно

    В соответствии со сложившейся практикой, ответственность по статье 122 НК РФ наступает в случаях выявления нарушения налогового законодательства как при выездной так и при камеральной проверке.

    Муниципальное предприятие «Специализированное автохозяйство по уборке города Омска» обратилось с иском о признании недействительным решения ИМНС n 2 по ЦАО г. Омска от 19.04.2000 № 04-01/5888. В судебном заседании установлено,что налоговым органом по результатам камеральной проверки было выявлено неправомерное применение налогоплательщиком льготы, предусмотренной подпунктом «г» пункта 1 статьи 5 Закона РФ от 06.12.91 № 1992-I «О налоге на добавленную стоимость»*. В результате неуплачен налог на добавленную стоимость в сумме 107 352 рубля. За это налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ

    Налоговый период

    В соответствии со статьей 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени, применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Согласно статье 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налоговый период может включать один или несколько отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи. По налогам, исчисляемым нарастающим итогом, налоговая база полностью устанавливается только по окончании года. Все остальные промежуточные платежи являются авансовыми. Поэтому до завершения налогового периода, в течение которого формируется налоговая база, действия налогоплательщика не могут быть признаны налоговым правонарушением по статье 122 НК РФ.

    Инспекция МНС РФ по г. Томску обратилась в Арбитражный суд Томской области с иском к Дочернему предприятию «Томский деревообрабатывающий комбинат» областного государственного унитарного предприятия «Томский лесопромышленный комплекс» о взыскании штрафов в сумме 626руб. 20 коп.

    Суд отказал в удовлетворении иска в части взыскания штрафа по пункту 1 cmатьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество предприятия за период с 01.01.001 по 01.10.01. В решении было указано следующее. Согласно статье 7 Закона РФ от 13.12.91 № 2030-I «О налоге на имущество предприятий» сумма налога исчисляется и вносится в бюджет поквартально нарастающим итогом, а в конце года производится перерасчет. Окончательная сумма налога на имущество предприятий исчисляется по окончании года. Поэтому ответственность по статье 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы возможна тоже только по окончании года. Ответственность за неправильное исчисление авансовых платежей статьей 122 НК РФ не предусмотрена.

    Налоговое правонарушение

    Состав налогового правонарушения включает в себя четыре элемента.

    Признаки налогового нарушения

    Налоговые правонарушения в своем понятии уже содержат необходимые для доказательства преступления или нарушения признаки. К ним можно отнести:

    • какое-либо действие или бездействие;
    • виновное действие;
    • нарушающее права действие;
    • то деяние, за которое уже предусмотрена ответственность для лиц-участников налоговых отношений.

    Так, действие по неуплате налога считается сразу и действием, и виновным действием, и нарушающим права участников отношений в налоговой сфере действием, и действием, за которое уже предусмотрена ответственность. То есть все 4 признака соблюдены.

    Однако для того, чтобы налоговое нарушение признавалось совершенным, вину плательщика или участника налоговых отношений еще нужно доказать.

    То есть налоговый орган самостоятельно должен изыскать все доказательства, согласно которым вина лица будет бесспорной.

    Примечательно, что существуют ситуации, в которых в ходе рассмотрения дела выясняется, что плательщик остается невиновным, а налоговые органы находят ошибки в своем исполнении обязательств по контролю за исполнением налоговых норм. Так, в судебной практике имеют место ситуации, когда к плательщику предъявляется требование уплатить налог или сбор, который им уже был уплачен.

    При этом налоговый орган представляет доказательства виновности плательщика, а плательщик в свою очередь представляет свои доказательства о невиновности. Например, квитанцию об уплате налога или сбора. В этом случае судебные органы всегда встают на сторону плательщика, поскольку последний исполнил свои обязательства, состава нарушения нет, признаки налогового правонарушения не были исполнены.

    Призвать к ответственности невиновное в деянии лицо налоговый орган не вправе. При этом если плательщик считает себя невиновным, а налоговый орган вынес решение о его виновности, плательщик вправе обратиться в суд для восстановления своей невиновности и пересмотра дела уже с новыми доказательствами и всеми обстоятельствами.

    Видео (кликните для воспроизведения).

    Все признаки налогового нарушения носят нормативный характер, они прописаны на законодательном уровне, и без обнаружения признаков нарушения и выявления состава налоговый орган не вправе говорить о факте наступления налогового правонарушения и о том, что у этого нарушения есть конкретный виновник.

    Источники

    Неполная уплата налога как налоговое правонарушение
    Оценка 5 проголосовавших: 1

    ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

    Please enter your comment!
    Please enter your name here